Steuerbarkeit von „Earn-Out-Zahlungen“ im Zusammenhang mit Veräußerung eines Mitunternehmeranteils

Der Bundesfinanzhof hat zur Frage Stellung genommen, ob es sich bei der im Streitfall im Rahmen einer sog. Earn-Out-Klausel getroffenen Vereinbarung eines zusätzlichen variablen Entgelts um eine umsatzabhängige Kaufpreisabrede handelt mit der Folge, dass die Kaufpreiszahlungen für den Mitunternehmeranteil erst im Zeitpunkt des Zuflusses zu besteuern sind und nicht auf den Veräußerungszeitpunkt zurückwirken (Az. IV R 9/21).

Der Bundesfinanzhof entschied, dass gewinn- und/oder umsatzabhängige Kaufpreisanteile erst im Zeitpunkt des Zuflusses steuerpflichtig sind. Bei dieser Beurteilung handelt es sich um eine Ausnahme von dem Grundsatz, dass Veräußerungsgewinne i. S. d. § 16 Abs. 2 Satz 1 EStG auf den Zeitpunkt der Veräußerung zurückzubeziehen sind, unabhängig vom Zufluss des Kaufpreises. Das trifft weiterhin auf Änderungen des Kaufpreises zu, die ihre Ursache in dem ursprünglichen Rechtsgeschäft haben, wenn der Erwerber also seiner Verpflichtung zur Entrichtung des vollen Kaufpreises noch nicht nachgekommen ist. Andererseits sind aber auch Kaufpreisminderungen grundsätzlich im Zeitpunkt der Veräußerung zu berücksichtigen.

Die in diesem Urteil behandelte Ausnahme kommt demnach dann zur Anwendung, wenn der anteilige Kaufpreis aufschiebend bedingt anfällt. Dies lag im Urteilsfall vor, denn die vereinbarten nachträglichen Zahlungen hingen vom Umsatz und dem Rohertrag der drei Wirtschaftsjahre nach dem Erwerb der Mitunternehmeranteile an der GmbH & Co. KG ab. Im Zeitpunkt der Veräußerung konnte auch nicht schätzungsweise die Erhöhung des Kaufpreises ermittelt werden. Es war auch ungewiss, ob überhaupt eine Erhöhung eintreten würde. Die vereinbarten „Earn-Out-Zahlungen“ waren daher im Zeitpunkt der Zahlung gem. § 24 Nr. 2 EStG zu erfassen. Insoweit liegt der Zufluss aber nicht im jeweiligen Kalenderjahr der Erfüllung der Voraussetzungen vor, sondern bei Zahlung, da hier die Gewinnermittlung gem. § 4 Abs. 1 EStG für den Veräußerer nicht mehr gilt, sondern darauf § 4 Abs. 3 EStG analog anzuwenden ist.

Die unterschiedliche Beurteilung von Kaufpreisänderungen nach dem Veräußerungszeitpunkt wird auch direkt im vorliegenden Urteilsfall deutlich, weil hier auch eine Teil-Rückzahlung des Kaufpreises sieben Jahre nach der Veräußerung erfolgte und diese Änderung vom Finanzamt auf den Veräußerungszeitpunkt bezogen wurde. Der Grund für die Rückzahlung lag offenbar in der Nichteinhaltung von Garantien durch den Veräußerer, die er im Kaufvertrag gegeben hatte. Die Verlagerung der nachträglichen Kaufpreiszahlungen hat auch zur Folge, dass die Veräußerungsgewinn-Vergünstigung gem. § 34 Abs. 1 Satz 2 EStG oder gem. § 34 Abs. 3 EStG auf diese Beträge nicht anzuwenden ist. Dies muss sich aber nicht nachteilig auswirken, es kommt dabei auf die Höhe der jeweiligen Einkünfte an.